财税[2011]50号解读:明确企业促销展业赠送礼品有关个人所得税问题

近日,财政部、国家税务总局下发《财政部、国家税务总局关于企业促销展业赠送礼品有关个人所得税问题的通知》(财税[2011]50号)一文,对企业和单位(包括企业、事业单位、社会团体、个人独资企业、合伙企业和个体工商户等,以下简称企业)在营销活动中以折扣折让、赠品、抽奖等方式,向个人赠送现金、消费券、物品、服务等(以下简称礼品)有关个人所得税问题进行了明确。笔者对上述问题作简要解读,以供纳税人参考。 

一、三种情形不征收个人所得税
财税[2011]50号第一条规定:企业在销售商品(产品)和提供服务过程中向个人赠送礼品,属于下列情形之一的,不征收个人所得税:
1.企业通过价格折扣、折让方式向个人销售商品(产品)和提供服务;

2.企业在向个人销售商品(产品)和提供服务的同时给予赠品,如通信企业对个人购买手机赠话费、入网费,或者购话费赠手机等;

3.企业对累积消费达到一定额度的个人按消费积分反馈礼品。

可以看出,上述三种不征收个税的情形,其赠送礼品是基于销售或服务有关的,并非无偿的,本质上是有偿赠送。

二、三种情形企业须代扣代缴个人所得税
财税[2011]50号第二条规定:企业向个人赠送礼品,属于下列情形之一的,取得该项所得的个人应依法缴纳个人所得税,税款由赠送礼品的企业代扣代缴:
1.企业在业务宣传、广告等活动中,随机向本单位以外的个人赠送礼品,对个人取得的礼品所得,按照“其他所得”项目,全额适用20%的税率缴纳个人所得税。

2.企业在年会、座谈会、庆典以及其他活动中向本单位以外的个人赠送礼品,对个人取得的礼品所得,按照“其他所得”项目,全额适用20%的税率缴纳个人所得税。

3.企业对累积消费达到一定额度的顾客,给予额外抽奖机会,个人的获奖所得,按照“偶然所得”项目,全额适用20%的税率缴纳个人所得税。

同样,我们可以看到,上述三种需要缴纳个人所得税的情形,其赠送为无偿的,个人不需要付出对价。

三、如何判断企业促销展业赠送礼品税务处理
财税[2011]50号规定的三种情形不征收个人所得税以及三种情形企业须代扣代缴个人所得税的情形可以看出,企业赠送的礼品如果直接和销售或提供服务有关的,则不征收个人所得税。而企业赠送的礼品与销售或提供服务没有直接性(相当于是无偿赠送),则需要代扣代缴个人所得税,如业务宣传、广告活动中赠送礼品给客户,与企业销售或提供服务没有直接相关性。

此外,纳税人应注意,上述两类对流转税和企业所得税的税务处理也是不同的。

一般来说,基于符合条件的销售或服务的赠送,是单独不征收流转税和企业所得税的。增值税方面,企业采取基于销售或服务的赠送促销方式,如买一赠一销售方式中,实质上是在商品主货物价格上给与的折扣让利,那么根据《关于印发〈增值税若干具体问题的规定》的通知》(国税发[1993]154号):纳税人采取折扣方式销售货物,如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的,可按折扣后的销售额征收增值税。如果将折扣额另开发票,不论其在财务上如何处理,均不得从销售额中减除折扣额。又根据《关于折扣额抵减增值税应税销售额问题通知》(国税函[2010]56号)规定,纳税人采取折扣方式销售货物,销售额和折扣额在同一张发票上分别注明是指销售额和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明的,可按折扣后的销售额征收增值税。因此,只要按规定的操作,赠送的礼品是不需要单独视同销售,征收增值税的。

企业所得税方面,根据国家税务总局《关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函[2008]875号)第三条规定,企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的,不属于捐赠,应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。即将销售金额分解成商品销售的收入和赠送的商品销售的收入两部分,各自对应相应的成本。

与销售或服务的赠送,相当于无偿赠送,需要征收流转税和企业所得税。例如,根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》(财政部、国家税务总局令2008年第50号)第四条规定, 单位或者个体工商户将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人的行为,应视同销售货物。根据《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函[2008]828号)第二条规定,企业将资产移送他人的下列情形,因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产,应按规定视同销售确定收入。

四、根据自产或外购礼品性质来确定计税依据
财税[2011]50号第三条规定,企业赠送的礼品是自产产品(服务)的,按该产品(服务)的市场销售价格确定个人的应税所得;是外购商品(服务)的,按该商品(服务)的实际购置价格确定个人的应税所得。