企业会计准则第2号——长期股权投资

  2月15日新发布的《企业会计准则第2号——长期股权投资》(以下简称新投资准则)与2001年1月18日修订的《企业会计准则——投资》(以下简称原投资准则)相比,在投资的分类、投资的初始计量、确认被投资单位净损益的份额、股权投资差额的摊销等方面,存在较大的差异。具体如下:

  一、新投资准则规范的投资行为较原投资准则具体。

  新投资准则仅规范长期股权投资。根据新发布的企业会计具体准则,长期股权投资由《企业会计准则第2号—长期股权投资》予以规范,新投资准则未予规范的投资,适用《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》。原投资准则将投资分为短期投资和长期投资,长期投资分为长期债券投资和长期股权投资。原投资准则规范的投资行为比新投资准则宽,新投资准则仅规范长期股权投资行为,新会计准则调整后的投资分类为:交易性证券投资、持有到期投资和权益性投资。其中,交易性证券投资类似于原来的短期证券投资。

  二、新投资准则增加了因企业合并所形成长期股权投资的规定。

  新投资准则第三条规定:“企业合并形成的长期股权投资,应当按照下列规定确定其初始投资成本:

  (一)同一控制下的企业合并中,合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的,应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额,应当调整资本公积;资本公积不足冲减的,调整留存收益。

  合并方以发行权益性证券作为合并对价的,应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本,长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额,应当调整资本公积;资本公积不足冲减的,调整留存收益。

  (二)非同一控制下的企业合并中,购买方在购买日应当以按照《企业会计准则第20号—企业合并》确定的合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。“

  三、新投资准则引入公允价值的概念,准则中多处使用了公允价值。

  例如,新投资准则规定:除企业合并形成的长期股权投资外,其他方式取得的长期股权投资中,以发行权益性证券取得的长期股权投资,应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。投资者投入长期股权投资,在合同或协议中约定的价值符合公允价值的,按照约定价值,如果约定价值不公允,则应当按照公允价值。

  再如,新投资准则第九条规定:“长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,不调整长期股权投资的初始投资成本;长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的,其差额应当计入当期损益,同时调整长期股权投资的成本。”

  新投资准则第十二条规定:“投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时,应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础,对被投资单位的净利润进行适当调整后确认。”

  四、新旧投资准则采用何种方法核算的条件发生重大变化。

  原投资准则规定:长期股权投资应根据不同情况,分别采用成本法或权益法核算。投资企业对被投资单位无控制,无共同控制且无重大影响的,长期股权投资应采用成本法核算。投资企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响的,应当采用权益法核算。

  新投资准则,对采用核算方法的依据进行了调整。按照新投资准则的规定,用成本法核算的条件为:一是投资企业能够对被投资单位实施控制;二是投资企业对被投资单位无共同控制或者重大影响,并且在活跃市场中没有报价,公允价值不能可靠计量的长期股权投资。也就是说,对具有控制的被投资单位由原投资准则规定的权益法核算变为新投资准则规定的成本法核算。同时,新投资准则规定用成本法核算的另一种情况为无共同控制或者重大影响并且公允价值不能可控计量的长期股权投资。

  新投资准则对采用权益法核算的条件为:“投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资,采用权益法核算。”

  五、增加了在一定情况下需要调整的项目。

  例如,新投资准则规定:投资企业对子公司的长期股权投资应当采用规定的成本法核算,编制合并财务报表时,应当按照权益法进行调整。也就是说,母公司在编制合并财务报表时,应当对子公司的成本法核算进行调整,调整为权益法核算。

  再如,新投资准则规定:被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的,应当按照投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整,并据以确认投资损益。

  六、对股权投资差额的处理。

  原投资准则规定,权益法核算时,初始投资成本与应享有的被投资单位所有者权益的份额之间的差额,作为股权投资差额,按一定期限平均摊销,计入损益。

  新投资准则对股权投资差额,没有规定按照一定期限在以后年度进行摊销。